HFD 2024 ref. 10

En medlemsinsats i en ekonomisk förening avser inte en transaktion som är föremål för mervärdesskatt. Förhandsbesked om mervärdesskatt.

Bakgrund

1. En tjänst som tillhandahålls av en beskattningsbar person mot ersättning ska som regel vara föremål för mervärdesskatt.

2. I en ekonomisk förening är varje medlem skyldig att delta med en medlemsinsats. Insatsen innebär att medlemmen får en andel som motsvarar dennes ekonomiska rättigheter i föreningen.

3. Skepplanda fiberförening Ekonomisk förening har anlagt ett lokalt fiberoptiskt kommunikationsnät för bredband. Det har finans­ier­ats dels genom statsbidrag, dels genom medlemsinsatser och anslutnings­avgifter.

4. Som medlem i föreningen kan antas fastighetsägare inom landsbygden runt Skepplanda tätort som tecknat avtal om anslutning av fastighet till föreningens kommunikationsnät. Varje medlem ska enligt föreningens stadgar delta i föreningen med ett insatsbelopp vars storlek beslutas vid ordinarie föreningsstämma.

5. Föreningen planerar att bygga ut nätverket för att kunna ansluta nya medlemmar till det och ansökte om förhandsbesked för att få veta om mervärdesskatt ska redovisas på de medlemsinsatser som de nya medlemmarna måste betala vid den kommande utbyggna­den.

6. Skatterättsnämnden fann att föreningen tillhandahöll komm­unikations­nät för bredband mot ersättning i form av medlemsinsats vilket utgjorde en omsättning i mervärdesskatte­hänseende.

Yrkanden m.m.

7. Skatteverket yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ska fastställa Skatterättsnämndens förhandsbesked.

8. Skepplanda fiberförening Ekonomisk förening yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ska ändra förhandsbeskedet och förklara att stadgeenligt fastställda obligatoriska medlemsinsatser inte avser någon tjänst som ska beläggas med mervärdesskatt.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet                                                 

9. Frågan i målet är om en medlemsinsats i en ekonomisk förening avser en transaktion som är föremål för mervärdesskatt.

Rättslig regleringm.m.

10. Enligt 1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen (1994:200) ska mervärdesskatt betalas vid sådan omsättning inom landet av varor eller tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap. Med omsättning av tjänst förstås enligt 2 kap. 1 § tredje stycket 1 att en tjänst mot ersättning utförs, överlåts eller på annat sätt tillhanda­hålls någon.

11. Sedan Skatterättsnämnden meddelade sitt beslut har 1994 års mer­värdes­skattelag upphävts och ersatts av mervärdesskattelagen (2023:200) som trädde i kraft den 1 juli 2023. Av övergångs­bestämmelserna följer att den nya lagen – med undantag för vissa här inte aktuella situationer – gäller för förhållanden som hänför sig till tiden från och med ikraft­trädandet. Av 3 kap. 1 § 1 och 3 i den lagen framgår att leverans av varor och tillhandahållande av tjänster mot ersättning som görs inom landet av en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap är transaktioner som är föremål för mervärdesskatt.

12. Bestämmelserna har sin motsvarighet i artikel 2.1 c i mervärdes­skattedirektivet (2006/112/EG).

13. Med en medlemsinsats avses enligt 10 kap. 1 § första stycket lagen (2018:672) om ekonomiska föreningar bl.a. den insats som en medlem enligt stadgarna är skyldig att delta med i föreningen (obligatorisk insats). Med en andel avses enligt andra stycket de ekonomiska rättigheter som medlemmen har mot föreningen och som grundas på hans eller hennes medlemsinsatser.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

14. Av föreningens stadgar framgår att medlem ska delta i föreningen med ett insatsbelopp om lägst 100 kr och högst 22 000 kr för varje ansluten fastighet. För närvarande uppgår medlems­insatsen till 13 000 kr per fastighet. Av lämnade förutsättningar fram­går att den insats som medlem­men betalar är en sådan obligatorisk medlemsinsats som avses i lagen om ekonomiska föreningar.

15. Frågan är då hur denna medlemsinsats ska behandlas i mervärdes­skatterättsligt hänseende.

16. EU-domstolen har i rättsfallet KapHag (C-442/01, EU:C:2003:381) uttalat att det förhållandet att en ny bolagsman ges tillstånd att mot en kontantinsats inträda i ett bolag, i vilket bolags­männen är obegränsat ansvariga för bolagets skulder, inte innebär att denne erhåller en tjänst. Det saknar i det sammanhanget betyd­else om det är bolaget eller redan befintliga bolagsmän som ska anses låta den nye bolagsmannen inträda i bolaget, då detta hur som helst inte utgör ett tillhandahållande av en tjänst mot vederlag i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet (punkterna 41–43).

17. Av EU-domstolens avgörande i KapHag följer att en insats i en associationsform som i Sverige närmast motsvarar ett handels­bolag inte är ersättning för tillhandahållande av en tjänst. Enligt Högsta förvaltnings­domstolens mening saknas skäl att anlägga ett annat synsätt när det som i detta fall är fråga om en insats i en ekonomisk förening.

18. Av det sagda följer att medlemsinsatsen inte avser en transaktion som är föremål för mervärdesskatt.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

Högsta förvaltningsdomstolen ändrar Skatterättsnämndens för­hand­s­­besked och förklarar att medlemsinsatsen inte avser en trans­aktion som är föremål för mervärdesskatt.

I avgörandet deltog justitieråden Knutsson, Ståhl, Askersjö, Anderson och Nilsson. Föredragande var justitiesekreteraren Sofia Karlsson Wramsmyr.

______________________________

Skatterättsnämnden (2023-01-30, Harmsen Hogendoorn, ordförande, Bohlin, Classon, Fored, Olsson, Pettersson och Tunudd):

Förhandsbesked 

Fråga 1: Skepplanda fiberförening Ekonomisk förenings tillhanda­hållande av kommunikationsnät för bredband mot ersättning i form av medlems­insats utgör en omsättning i mervärdesskattehänseende.

Fråga 2–6: Frågorna avvisas.

Skatterättsnämndens bedömning

För att det ska vara fråga om omsättning av en tjänst krävs att det faktiskt tillhandahålls en tjänst mot ersättning.

För att anse att en transaktion sker mot ersättning i den mening som avses i artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet krävs att det finns ett direkt sam­band mellan tillhandahållandet av tjänsten och den ersättning som faktiskt mottas av den beskattningsbara personen. Ett sådant direkt sam­band finns om det mellan tjänsteleverantören och mottagaren av tjänsten föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer, där den ersättning som tjänsteleverantören tar emot utgör det faktiska motvärdet för den tjänst som tillhandahålls mottagaren. Det finns ett direkt samband när två prestationer är villkorade av varandra, dvs. att den ena prestationen bara tillhandahålls om den andra också gör det (se t.ex. San Domenico Vetraria, C-94/19, EU:C:2020:193, punkt 21 och 26 samt Ntp. Nagyszénás, C-182/17, EU:C:2018:91, punkt 32 och där anmärkta rättsfall, jfr även HFD 2018 ref. 34, HFD 2022 not. 1 samt HFD 2022 ref. 3).

Föreningen erbjuder fastighetsägare tillgång till bredbandsnätet mot ersättning i form av medlemsinsats och anslutningsavgift. Genom att ansluta sin fastighet väljer fastighetsägaren att ingå ett avtal om nyttjande­rätt till nätet och kan därefter köpa digitala tjänster.

Enligt Skatterättsnämndens mening finns därmed ett direkt samband mellan föreningens tillhandahållande av tjänsten och ersättningen, efter­som det mellan föreningen och medlemmen föreligger ett rättsförhållande som innebär ömsesidigt utbyte av prestationer, dvs. tillgång till bredbands­nätet mot att fastighetsägaren betalar medlemsinsats respektive anslut­nings­avgift där ersättningen utgörs av det faktiska motvärdet för tjänsten.

Föreningens följdfrågor avvisas eftersom de inte avser oklara rätts­frågor utan frågor av civilrättslig och redovisningsmässig karaktär. Frågorna är därför inte lämpliga att besvara inom ramen för ett förhands­besked.