HFD 2024 ref. 24

Det förhållandet att medel tas ut ur kapitalet i en försäkring för att finansiera arvode till en försäkringsförmedlare för bistånd med förvaltningen av försäkringsavtalet har inte ansetts medföra att försäkringen inte är en pensionsförsäkring eller att försäkringen ska avskattas. Förhandsbesked om inkomstskatt.

Referat

Bakgrund

1. Pensionsförsäkringar och kapitalförsäkringar beskattas på olika sätt. Om en arbetsgivare tryggar en utfästelse om tjänstepension genom att teckna en pensionsförsäkring med arbetstagaren som förmånstagare ska arbetstagaren inte beskattas när premierna för försäkringen betalas, utan först när pensionen betalas ut. Om arbetsgivaren i stället tecknar en kapitalförsäkring till förmån för en anställd utgör det en skattepliktig förmån som ska tas upp till beskattning hos arbetstagaren redan när premierna betalas.

2. För att en försäkring ska vara en pensionsförsäkring måste vissa villkor vara uppfyllda. Försäkringen får t.ex. inte medföra rätt till andra försäkringsbelopp än ålderspension, sjukpension eller efterlevandepension. Villkoren syftar till att endast försäkringar som tjänar ett verkligt pensionsändamål ska omfattas av reglerna för pensionsförsäkringar.

3. Om ett försäkringsavtal ändras så att försäkringen inte längre uppfyller villkoren för att vara en pensionsförsäkring, eller om parterna förfogar över avtalet i strid med dessa villkor, ska det kapital som hänför sig till försäkringen tas upp till beskattning i inkomstslaget tjänst (s.k. avskattning). Därefter anses försäkringen vara en kapitalförsäkring.

4. G.N. har enligt sitt anställningsavtal rätt till tjänstepension. Pensionsutfästelsen ska tryggas genom att hans arbetsgivare betalar premier för en pensionsförsäkring med arbetsgivaren som försäkringstagare och G.N. som försäkrad och förmånstagare. Arbetsgivaren har gett en försäkringsförmedlare i uppdrag att distribuera en lämplig tjänstepensionsförsäkring och förmedlaren avser att fullgöra uppdraget genom att förmedla en försäkring hos Futur Pension Försäkringsaktiebolag.

5. G.N. ansökte om förhandsbesked för att få klarhet i hur försäkringen ska bedömas i skattehänseende. Av ansökan framgår följande.

6. När försäkringen har tecknats ska försäkringsförmedlaren enligt ett särskilt avtal mellan förmedlaren, G.N. och hans arbetsgivare bistå vid förvaltningen av försäkringsavtalet. Samtliga tjänster som förmedlaren ska tillhandahålla är sådana som omfattas av lagen (2018:1219) om försäkringsdistribution. Exempel på vad som ska ingå i uppdraget är rådgivning och hantering angående placeringsalternativ, fondbyten, löne- och premiejusteringar, val av försäkringsskydd, upprättande och ändring av förmånstagar­förordn­ande samt uttagsplanering inför och vid pension. Som ersättning ska försäkringsförmedlaren ha rätt till ett månatligt arvode baserat på värdet på försäkringen.

7. Utbetalning av arvodet till försäkringsförmedlaren regleras i ett annat avtal mellan G.N., hans arbetsgivare, försäkrings­förmedlaren och försäkringsbolaget. Enligt det avtalet, som ska utgöra en del av försäkringsavtalet, är det försäkringsbolaget som ska verkställa utbetalningen genom uttag av medel ur försäkrings­kapitalet.

8. Genom ansökan om förhandsbesked ville G.N. få veta om de beskrivna avtalen innebär att försäkringen inte uppfyller villkoren för att vara en pensionsförsäkring (fråga 1) samt om uttaget av medel ur försäkringskapitalet för att finansiera arvodet till försäkringsförmedlaren medför att avskattning ska ske (fråga 2). Som förutsättning för prövningen angavs att villkoren i övrigt för att försäkringen ska vara en pensionsförsäkring är uppfyllda.

9. Skatterättsnämnden bedömde att avtalen innebär att försäkringskapitalet, genom uttaget av medel för att finansiera arvodet för de aktuella tjänsterna, kommer att användas för att ställa medel till försäkringstagarens förfogande och besvarade fråga 1 med att försäkringen inte är en pensionsförsäkring. Fråga 2 förföll därmed.

Yrkanden m.m.

10. G.N. yrkar att Högsta förvaltningsdomstolen ska ändra Skatterättsnämndens förhandsbesked och förklara att försäkringen uppfyller villkoren för att vara en pensionsförsäkring samt att uttaget av medel ur försäkringskapitalet inte medför att avskattning ska ske.

11. Skatteverket anser att förhandsbeskedet ska fastställas.

Skälen för avgörandet

Frågan i målet                                                 

12. Frågan i målet är om det förhållandet att medel tas ut ur kapitalet i en försäkring för att finansiera arvode till en försäkringsförmedlare för bistånd med förvaltningen av försäkringsavtalet innebär att försäkringen inte är en pensionsförsäkring alternativt att försäk­ringen ska avskattas.

Rättslig reglering m.m.

13. Av 11 kap. 6 § inkomstskattelagen (1999:1229) följer att en arbetsgivares utgifter för att trygga pension genom betalning av premie för en pensionsförsäkring inte ska tas upp hos arbetstagaren.

14. De villkor som en försäkring måste uppfylla för att vara en pensionsförsäkring framgår av 58 kap. inkomstskattelagen. Ett av dessa villkor är enligt 6 § att försäkringen inte får medföra rätt till andra försäkringsbelopp än ålderspension, sjukpension eller efter­levande­pension.

15. Av 58 kap. 16 § framgår att pensionsförsäkringsavtalet ska innehålla villkor om att försäkringen inte får ändras på ett sådant sätt att den inte längre uppfyller villkoren för att vara en pensions­försäkring. Om en sådan ändring ändå sker följer av 19 och 19 a §§ att försäkringen ska avskattas. Detsamma gäller om parterna på annat sätt förfogar över avtalet i strid med villkoren för pensions­försäkring. Avskattningen innebär att ett belopp som beräknas utifrån det kapital som hänför sig till pensionsförsäkringen ska tas upp i inkomstslaget tjänst.

16. Enligt 1 kap. 1 § andra stycket lagen om försäkrings­distribution består försäkringsdistribution bl.a. i att bistå vid förvaltning eller fullgörande av ett försäkringsavtal.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

17. Regleringen i 58 kap. inkomstskattelagen syftar till att säkerställa att kapitalet i en pensionsförsäkring endast används för vissa renodlade pensioneringsändamål. Avtal som innebär att försäkringstagaren eller förmånstagaren tillförs medel ur eller på annat sätt förfogar över försäkringskapitalet i strid med bestäm­melserna i 58 kap. medför att försäkringen inte uppfyller villkoren för att vara en pensionsförsäkring (jfr prop. 1975/76:31 s. 117 och HFD 2015 ref. 9).

18. Högsta förvaltningsdomstolen har i rättsfallet HFD 2022 ref. 21 bedömt om en avgift som skulle tas ut ur en tjänstepensions­försäkrings kapital för att täcka kostnaden för förvaltningen av försäkringskapitalet innebar att förmånstagaren fick ut medel ur försäkringen i strid med villkoren i 58 kap. inkomstskattelagen. Domstolen uttalade att kapitalet i en pensionsförsäkring måste förvaltas och att det inte kunde anses strida mot pensioneringssyftet att avgiften för denna förvaltning belastade försäkringen i stället för att någon annan lösning valdes för erläggandet av avgiften. Avgiftsuttaget kunde därför inte anses innebära att förmånstagaren tillfördes medel ur försäkringen i strid med villkoren i 58 kap. och medförde således inte att försäkringen inte var en pensions­försäkring eller att försäkringen skulle avskattas.

19. I rättsfallet skulle avgiften användas för att bekosta diskretionär förvaltning av försäkringskapitalet enligt ett avtal med en fristående aktör. I det nu aktuella fallet ska försäkrings­förmedlaren inte tillhandahålla diskretionär förvaltning utan rådgivn­ings­tjänster och rådgivningen ska inte endast avse förvaltningen av själva försäkringskapitalet utan även andra frågor. Enligt lämnade förutsättningar avser samtliga tjänster dock sådant bistånd med förvaltningen av den aktuella försäkringen som omfattas av lagen om försäkringsdistribution. Vidare får tjänster av detta slag ofta betraktas som nödvändiga för att försäkringen ska få en utformning som passar den anställdes önskemål och behov samt för att den anställde ska kunna tillgodogöra sig pensionsförmånerna på bästa sätt (jfr HFD 2018 ref. 68).

20. Det kan mot den angivna bakgrunden inte anses strida mot pensioneringssyftet att arvodet till försäkringsförmedlaren belastar försäkringen och detta innebär därför inte att medel tas ut ur försäkringskapitalet i strid med villkoren i 58 kap. inkomst­skattelagen. De avtal som beskrivs i ansökan medför således inte att försäkringen inte är en pensionsförsäkring. Förhandsbeskedet såvitt avser fråga 1 ska därmed ändras.

21. Skatterättsnämnden har inte tagit ställning till fråga 2 eftersom den frågan förföll hos nämnden. Svaret på frågan följer dock direkt av svaret på fråga 1 och det saknas därför anledning att visa frågan åter till nämnden. Fråga 2 ska således besvaras med att uttaget av medel ur försäkringskapitalet för att finansiera arvodet till försäkringsförmedlaren inte medför att avskattning ska ske.

Högsta förvaltningsdomstolens avgörande

Högsta förvaltningsdomstolen ändrar Skatterättsnämndens för­hands­besked och förklarar att ingåendet av de i ansökan beskrivna avtalen inte innebär att försäkringen inte är en pensions­försäkring samt att uttaget av medel ur försäkringskapitalet inte medför att avskattning ska ske.

I avgörandet deltog justitieråden Jäderblom, Knutsson, Ståhl, Askersjö och Anderson. Föredragande var justitiesekreteraren Jonas Ljungberg.

______________________________

Skatterättsnämnden (2023-10-03, Eng, ordförande, Bengtsson, Cejie, Dahlberg, Hammarström, Pettersson och Sundin):

Förhandsbesked 

Fråga 1: Försäkringen kan inte klassificeras som en tjänstepensions­försäkring.

Skatterättsnämndens bedömning

G.N. har klargjort att avtalen gällande bistående av förvaltning och arvoderingen med anledning av uppdraget kommer bli en del av avtalet om tjänstepensionen. Om de kommer ingås eller inte är dock beroende av den skatterättsliga bedömningen.

Ärendet gäller därmed i första hand om ett avgiftsuttag enligt den beskrivna modellen innebär att försäkringen kan klassificeras som en pensionsförsäkring.

Utifrån lämnade förutsättningar i ärendet är frågeställningen ytterst hur ett uttag av avgift för den aktuella tjänsten förhåller sig till villkoret i 58 kap. 6 § 1.

Av lagrummet följer att kapital i en pensionsförsäkring i princip endast får tillföras den ersättningsberättigade när försäkringsfall inträffar och då i form av pension. Regelverkets uppbyggnad med olika kvalitativa villkor för att de förmånliga reglerna ska bli aktuella måste ses mot bakgrund av att pensioneringssyftet inte ska kunna kringgås (jfr t.ex. prop. 2007/08:55 s. 66). Den praxis som finns beträffande frågeställningar av nu aktuellt slag ger vidare enligt Skatterättsnämndens mening uttryck för en restriktiv bedömning.

I HFD 2022 ref. 21 gällde frågan ett avgiftsuttag från försäkringskapital för åtgärder som bedömdes vara så nödvändiga att de måste ske. De tjänster som blir aktuella i förevarande fall är inte av samma nödvändiga slag utan kan närmast ses som lämpliga för ett mer gynnsamt resultat vid försäkringsfall. Visserligen kan, enligt vad som framkommit i ärendet, avgiftsuttaget enligt uppdragsbeskrivningen till viss del avse förvaltning av kapital. Eftersom tjänsterna emellertid även rymmer andra åtgärder så kan avgiftsuttaget enligt modellen i sin helhet inte bedömas på annat sätt än att försäkringskapitalet används för att ställa medel till försäkrings­tagarens förfogande. Ett sådant förfarande strider mot det kvalitativa villkoret i 6 § 1 och innebär i ett fall som det aktuella att försäkringen inte är en pensionsförsäkring.

Med ovanstående bedömning förfaller fråga 2.

- Visa mindre innehåll

KontaktFrågor och svarTillgänglighetPrenumerera på RSS-flöde