Maria Borelius' (internationella) skatteaffärer

Maria Borelius’ (internationella) skatteaffärer.

av Peter Sundgren

När en person med så hög offentlig profil att hon t o m ingår i den svenska regeringen, tillika ansvarig för Sveriges internationella handelsförbindelser, blir inblandad i vad som antyds vara dubiösa och svindlande skatteaffärer med med lågskattebolag i ökända skatteparadis och detta föranleder statsministern att anlita en av landets främsta affärsrättsadvokater för att klarlägga hennes ekonomiska situation vilket därefter synes ha medfört att hon avgår som minister är det klart att detta hos en gammal internationell skatteanalytiker som undertecknad väcker intresse för de underliggande omständigheterna och vad som skatterättsligt faktiskt kan gälla i denna uppmärksammade affär.

Av de uppgifter som förelegat i dagspressen samt vissa antaganden, vilka alla noggrannt redovisas, som därav kan göras om Maria Borelius’ personliga och ekonomiska situation kommer i det följande att presenteras ett försök till en analys av de skatterättsliga effekter som följer härav.

Sakförhållanden och antaganden.

Såsom ett faktum framgår att Borelius är svensk medborgare och att hon flyttade i början av 2000-talet till England med sin make Greger Larsson och (skatt)skrev sig där. Därmed får antagas att hon blivit skatterättsligt bosatt i England. (Det vanliga när det gäller utlänningar som inflyttar till England är att man därigenom anses som ”resident but not domiciled” vilket medför att man kan åtnjuta ganska avsevärda skattefördelar vad gäller utländsk inkomst som inte överförs till England.) Aftonbladet upper att Borelius dock kvarstått som ägare till sin bostadsfastighet i Djursholm även sedan flytten till England. Av andra pressuppgifter framgår vidare att Borelius haft ett dominerande innehav av aktier i två svenska bolag och att hon varit styrelseledamot i tre svenska börsnoterade bolag. I en intervju lär hon ha refererat till sig själv som styrelseproffs.

Det är vidare ett faktum att ett jerseybaserat bolag som heter Full Moon Investment Limited äger en villafastighet i Falsterbo sedan den 1 mars 2002 som köptes för 6 800 000 kronor. Det är i sig litet överraskande att ett tax havenbolag används för ett förvärv av egendom i Sverige. Normalt används sådana bolag för att där ´parkera´ pengar och egendom i utlandet. Jan Guillou uppger i sin spalt i Aftonbladet den 15 oktober att Borelius genom ytterligare ett bolag i Jersey, AB Solsken (Sunshine Limited (?)) disponerar även en lägenhet på franska Rivieran.

En viktig omständighet som emellertid inte är känd är vem som äger aktierna i Full Moon Investment Ltd. Bolaget företräds av en viss Clive Barton som är partner i konsultfirman Moore Stephens på vilkens adress i St. Helier även bolaget är registrerat. Barton uppger att som en del av den service som hans företag tillhandahåller är att bolagets verkliga ägare hålls hemliga. Ägarnas identitet skyddas också av Jerseys lagstiftning.

Av uppgifter som bl.a. lämnats i dagspressen av andra sommargäster i Falsterbo samt uppgifter om att Larsson haft fullmakt av bolaget att teckna köpekontraktet år 2002, att han betalat vissa löpande kostnader för fastigheten såsom vatten, avlopp och renhållning samt att makarna äger bilar registrerade på dem under falsterboadressen antyds att Borelius och hennes make haft en långtgående dispositionsrätt till fastigheten. Av alla dessa uppgifter har man enligt pressuppgifterna dragit slutsatsen att makarna också äger aktierna i Full Moon Investment Ltd. Även om detta ingalunda är självklart förutsätts detta vara fallet i den följande framställningen.

En ytterligare möjlighet, vars skattekonsekvenser också skall bedömas i det följande, är att aktierna i bolaget ägs av en utländsk trust bildad av Borelius och/eller hennes make. Denna typ av upplägg är mycket vanlig i anglosachsiska jurisdiktioner. I detta låt vara mycket spekulativa antagande förutsätts vidare att även trusten är upprättad enligt lagstiftningen i Jersey och att Moore Stephens är s k trustee, förvaltare, för trusten

Borelius’ skatterättsliga bosättning och hemvist.

Av helt avgörande betydelse för att bedöma Borelius skattesituation är att först fastställa var hon (och  Larsson) har sin skatterättsliga bosättning enligt såväl svensk rätt, engelsk rätt samt hemvist enligt dubbelbeskattningsavtalet mellan Sverige och Storbritannien. Även i detta avseende måste vissa antaganden göras.

Av de uppgifter som ovan lämnats framgår att Borelius genom sitt innehav av aktier i svenska bolag och styrelsledamotskap i ytterligare bolag samt, om denna uppgift stämmer, hennes innehav av den villa i Djursholm som hon får antas ha bott i vid utflyttningen till England, har en så en så betydande  ”väsentlig anknytning” till Sverige att hon därmed får antas vara bosatt här (enligt svensk rätt). Om hon förutsätts äga aktierna i Full Moon Investment Ltd. vars huvudsakliga egendom utgörs av en villafastighet här i riket som står till hennes stadigtvarande förfogande stärks ytterligare hennes anknytning till Sverige från tidpunkten för förvärvet. I den fortsatta redogörelsen förutsätts genomgående att Borelius har väsentlig anknytning till Sverige och att hon därmed såsom bosatt här i riket är oinskränkt skattskyldig här enligt svensk intern lagstiftning. Det åligger Borelius att under fem år efter utflyttningen visa att hon inte har väsentlig anknytning till Sverige.

På grund av att Borelius naturligtvis haft ett hem i England där hon huvudsakligen vistats under den här aktuella tiden får hon antas vara bosatt även i England enligt engelsk intern skatterätt.

När det gäller att i ett fall av dubbel bosättning som just beskrivits bestämma hennes hemvist enligt skatteavtalet mellan Sverige och England skall detta i första hand  avgöras med utgångspunkt från var hon har ”en bostad som stadigvarande står till hennes förfogande”. Klart är att hon har en sådan bostad i England. När det gäller Sverige är saken mer oklar, i vart fall för tiden innan falsterbovillan förvärvades. Frågan om hon haft en stadigvarande bostad till sitt förfogande vad gäller villan i Djursholm är inte möjlig att besvara. Avgörande här är om den varit uthyrd eller ej eller kunnat disponeras av henne.Från och med anskaffandet av falsterbovillan får det dock antas, med ledning av de uppgifter som ovan angivits, att denna stadigvarande stått till hennes förfogande. När det sålunda finns en stadigvarande bostad disponibel  i båda de avtalsslutande länderna kan hemvistet inte avgöras med ledning av detta kriterium. I en sådan situation skall hemvistet bestämmas till det land med vilket vederbörande haft sina ”starkaste personliga och ekonomiska förbindelser (centrum för levnadsintressena)”. Detta är en sak som, precis som vad som gäller ”väsentlig anknytning” måste bedömas från fall till fall med utgångspunkt från samtliga föreliggande sakliga omständigheter. Utan kännedom om Borelius’ personliga och ekonomiska anknytning till England och Sverige i övrigt är det svårt att avgöra denna fråga. I det följande antas centrum för Borelius’ levnadsintressen ligga i England och att hon således har hemvist där enligt skatteavtalet

Sammanfattningsvis antas Borelius således ha bosättning i Sverige enligt intern rätt men  hemvist i England enligt skatteavtalet. Det antas vidare att hon (och hennes make) äger aktierna i Full Moon Investment Ltd. på ett sådant sätt att detta bolag skall anses som ett fåmansbolag. Det antas vidare att hon haft hel förmån av fri bostad vad avser falsterbovillan.

Svensk förmögenhetsskatt

Eftersom Borelius antas ha väsentlig anknytning till Sverige är hon skattskyldig till förmögenhetsskatt varje år sedan utflyttningen. Viktigt att komma ihåg är därvid att skatteavtalet med England inte omfattar den svenska förmögenhetsskatten. Hennes hemvist i England enligt avtalet är således av betydelse endast för hennes inkomstbeskattning. Av den förmögenhetsdeklaration som hon således får antas ha avgivit här under sin utlandsvistelse kommer ett omedelbart svar att ges om hon äger Jerseybolaget. (Frågan hur värdet på dessa aktier därvid skall beräknas med hänsyn till att fastigheten i Falsterbo kan anses utgöra rörelsetillgång i bolagets hand lämnas därhän.)

Fastighetsskatt och inkomst av fastighet avseende falsterbovillan.

Av tidningsuppgifterna anges att Full Moon Investment Ltd. i laga ordning betalat svensk fastighetsskatt avseende falsterbovillan sedan förvärvet därav. (Därvid har ett stort nummer gjorts av att denna fastighetsskatt är avdragsgill för bolaget i dettas bokföring. Emellertid bör uppmärksammas att bolaget inte torde vara skattskyldigt i Jersey för fastigheten och således inte har något behov av några avdrag vid någon taxering.)

Ett bolags innehav av en fastighet innebär att denna alltid utgör en näringsfastighet enligt svensk rätt och att inkomst av denna skall redovisas till beskattning här i Sverige på vanligt sätt. Detta gäller givetvis även utländska ägare till sådana fastigheter. Denna skattskyldighet inskränks inte heller av skatteavtalet med Storbritannien. Det är oklart om bolaget beskattats för näringsfastighet i Sverige. Om så inte är fallet bör således Clive Barton i företaget Moore Stephens i St. Helier i Jersey, som enligt Expressen är ”director” för bolaget avkrävas deklarationer för de år bolaget innehaft falsterbovillan. Därmed torde skattemyndigheterna också kunna få tillgång till bolagets bokföring. Om det därvid framgår, vilket antagits, att Borelius och/eller hennes make inte betalat någon hyra för sin disposition av villan skall hon enligt svensk svensk rätt redovisa i sin deklaration ett värde av denna förmån som inkomst. Mer härom nedan.

Reavinstbeskattning

Om bolaget säljer fastigheten med vinst skall reavinstbeskattning ske av Full Moon Investment Ltd.i Sverige eftersom fastigheten är belägen i Sverige. Detta föranleder ingen beskattning av Borelius. Om hon däremot säljer aktierna i bolaget skall hon pga att hon har hemvist i England enligt skatteavtalet beskattas endast i England. (Reglerna i artikel 13 punkt 2 om rätt för Sverige att i vissa fall beskatta aktievinster avseende utflyttade svenskar gäller bara aktier i svenska bolag.)

Beskattning av förmåner avseende delägare i fåmansbolag

Beskattning av förmåner som delägare i fåmansbolag erhåller från företaget beskattas enligt allmänna beskattningsregler antingen i inkomstslaget tjänst eller i kapital. Eftersom Borelius enligt svensk rätt är oinskränkt skattskyldig här i riket är Sverige oförhindrat att verkställa sådan beskattning av henne.

Hur förhåller sig då detta om hon har hemvist enligt avtalet i England? Den fråga man skall ställa sig är om Sverige såsom icke-hemviststat enligt skatteavtalet är förhindrat att beskatta henne för bostadsförmånen. Svaret härpå är beroende på hur denna förmån skall klassificeras enligt avtalet. Eftersom bostadsförmånen till sin natur utgör nyttjanderätt till fast egendom (se artikel 6 i avtalet) och denna ligger i Sverige torde hennes bostadsförmån enligt avtalet böra bedömas som sådan inkomst. Därmed hindrar inte avtalet Sverige att ta tillvara sin möjlighet att beskatta förmånen enligt svensk rätt eftersom artikeln ifråga ger primär beskattningsrätt till fastighetsstaten. (Om förmånen också utgör skattepliktig inkomst i England får den svenska skatten räknas av mot den engelska skatten på bostadsförmånen så att dubbel beskattning inte uppkommer.)

CFC-beskattning.

I en situation då en i Sverige bosatt person kontrollerar ett bolag i en lågskattejurisdiktion som Jersey måste våra regler om beskattning av detta bolags inkomster direkt hos aktieägaren, s k ”controlled foreign corporation taxation”, iakttas. Någon sådan beskattning förutses emellertid inte vara aktuell i detta fall eftersom bolaget i princip betalar skatt här i Sverige för falsterbovillan och därmed  inte är ett lågbeskattat företag i den mening som avses i lagstiftningen. Emellertid torde frågan om CFC-beskattning kunna bli aktuell vad gäller AB Sunshines eventuella egendomsinnehav i Frankrike.

Låneförbud från bolag

I tidningsuppgifterna om Borelius’ skatteaffärer (se uttalande av Ulf Hansson på Skatteverkets rättsenhet i Expressen den 13 oktober) anges litet ’en passant’ att vissa fördelar kan utnyttjas av det faktum att det s k låneförbudet i aktiebolagslagen inte är tillämpligt vad gäller annat än svenska aktiebolag. Denna omständighet, som sällan beaktas och naturligtvis ligger litet vid sidan av själva skattelagstiftningen, är emellertid av utomordentlig vikt i den strategi som normalt avser utnyttjandet av utländska bolag. Eftersom varje hemtagning till Sverige av vinst antingen genom utdelning eller försäljning beskattas i den svenskbosatte delägarens hand är det naturligtvis betydligt attraktivare ur skattesynpunkt att tillgodogöra sig bolagets vinst i form av lån från bolaget. I bästa fall kan kanske detta skatteabitrage ytterligare ’förfinas’ genom avdrag för ränta till bolaget.

Med hänsyn till de omständigheter som redovisats i det förevarande fallet torde Full Moon Investment Ltd., om fastigheten i Falsterbo utgör dess enda tillgång , inte ha några nämnvärda medel att låna ut.

Vad händer om Full Moon Ltd. ägs av en trust?

En brittisk jurist har en gång uttalat att ”the trust is unknown in half the world and indispensable in the other half”. Sverige tillhör den första kategorin och hela den anglosachsiska delen av världen den sistnämnda. Trusteinstitutet har funnits där alltsedan korsfarartiden och är mycket utbrett.

Trusten är en juridisk ’figur’ som i flera avseenden liknar våra svenska stiftelser vars syften ju framför allt är att för de speciella ändamål de bildas skall ta emot egendom för förvaltning. En viktig skillnad mellan den svenska stiftelsen och trusten är  emellertid den ställning som innehas av trustens förvaltare, trustee. Han utgör nämligen den person som i rättslig bemärkelse är ’bärare’ av trustens rättigheter och skyldigheter. I förekommande fall är det således t.ex. the trustee som registreras som ägare till trustegendomen trots att han inte har någon äganderätt till trustegendomen i den mening som avses enligt vår rättsupfattning. Trusten har för övrigt alltid en begränsad ’livstid’. Allt detta medför, och det är framför allt detta som skapar ett problem i förhållande till de ’kontinentala’ rättssystemen, inklusive det svenska, att trusterna inte utgör några juridiska personer med självständig rättskapacitet. (De amerikanska trusterna brukar dock utgöra självständiga juridiska personer.) Jersey samt så gott som alla anglosachsiska länder har väl utvecklade lagregler för bildande av truster och deras förvaltning.

The trustee har regelmässigt enligt den lagstiftning under vilken de bildats en mycket stark och självständig ställning. Emellertid, vid ett närmare studium, finns i praktiken ofta mycket ’flexibla’ system som möjliggör för ’givaren’, the settlor, att påverka the trustees förvaltning och även för settlor att disponera och utnyttja trustegendomen för egen del. Detta kan göras med separata ”letters of wishes” som styr trusteens handlingsmöjligheter. Man kan också som settlor utse en separat ”protector” som skall övervaka trusteens förvaltning och som kan förbjuda denne att vidtaga vissa dispositioner. Normalt kan trusteen också avsättas av settlor vilket naturligtvis ökar dennes beredvillighet att hörsamma settlors önskemål. Dessa förhållanden återspeglas I själva verket av vad som står bl.a. på  Moore Stephens’ egen hemsida (www.moorestephens-jersey.com): “A concern often expressed by settlors and beneficiaries is that passing title of family assets such as properties, investments and other items to trustees they will be excluded from benefiting from them. This is certainly not the case. Provided the trust instrument is worded appropriately the trustee may permit the beneficiaries (which can include the settlor) to use the assets held on trust as well as receive income or capital from the trust. All such matters can be dealt with as part of the letter of wishes”. En annan av många omhuldad attraktion med truster o.dyl., i synnerhet när de etableras i sådana jurisdiktioner som Jersey och andra finansiella ’paradis’ är den brist på insyn som utomstående har i dess förhållanden. Härom vittnar ett ytterligare uttalande på Moore Stephens’ hemsida:  ”There is no register of trusts and no statutory or other legal requirement to disclose the existence of trusts to any government or fiscal authority in the Island or elsewhere. Accordingly, confidentiality can be assured.”

Såväl stiftelser och truster spelar naturligtvis en mycket viktig roll i ett lands sociala och ekonomiska struktur. Likväl har trusterna särskilt de vars ändamål är att tillgodose vissa fysiska personers ekonomiska intressen ofta kommit att betraktas med stor misstänksamhet i synnerhet vad gäller s k offshore trusts dvs. truster vars intressenters enda koppling till staten ifråga är att utnyttja de förmåner, särskilt vad gäller deras konfidentialitet, för ändamål som ligger vid sidan av trustens egentliga eller uppgivna syfte. Ett sådant syfte kan vara att undvika skatt i de länder där trustens beneficiärer eller settlors är bosatta. I en FN-rapport för ett antal år sedan uttrycktes en stark oro för den betydelse som användandet av truster kommit att få på många håll i världen i samband med droghandel, penningtvätt, terrorverksamhet m.m. Och det var före 9/11.

Det är naturligtvis detta missbruk av de utländska trusterna och den hemlighetsfullhet som råder beträffande deras bildande och administration som skapar en sådan misstänksamhet omkring dem.

Omfattningen av antalet truster (och utländska stiftelser) som har svenska intressenter dvs. settlors och beneficiärer är svår att bedöma. Men de dyker upp allt oftare i olika sammanhang. För närvarande pågår således utredningar om skattebrott avseende Ulf Spångs och Lars Erik Petterssons – båda skandiadirektörer – användning av utländska truster. Finansmannen Johan Björkmans förmenta inblandning i vissa schweiziska stiftelser var för inte så lång tid sedan också föremål för myndigheternas intresse. Välkänd är också den skatteekvilibristik som familjen Spendrup uppvisade i samband med att de överförde ägandet av sitt innehav av aktierna i bryggeribolaget till sina familjestiftelser i Liechtenstein. (Se mina artiklar härom i IUR-INFORMATION, 1-2/2001). I efterdyningarna av den flodvåg av svenskar som flyttade till Belgien under slutet av 80-talet för att sälja sina svenska fastigheter och fastighetsbolag är det också känt att stora obeskattatade kapitalbelopp sedan hamnade i bl.a. utländska truster. Oavsett antalet fall där truster och stiftelser använts är det dock ett faktum att de i varje enskilt fall omfattar mycket betydande penningbelopp. Det är emellertid ganska dyrt att bilda och framför allt administrera utländska truster. Det sägs att trustegendomen måste omfatta flera tiotals miljoner kronor innan administrationskostnaderna blir lägre än den svenska förmögenhetsskatten

Vid ett antagande att aktierna i Full Moon Investment Ltd. ägs inte av Borelius själv utan, som ovan nämnts, av en trust bildad av henne som settlor uppkommer en rad omständigheter att beakta. (Jag har mer ingående diskuterat dessa i IUR-INFO 24/97, 21/98 och 9/99.)

En första fråga som därvid måste besvaras är enligt vilket lands lag trustbildningen skall prövas. Enligt den allmänna internationella privaträttens regler skall det lands lag tillämpas till vilket de omständigheter som avser trusten har närmast anknytning. Därvid kan konstateras att den anknytning som finns i detta fall till Jersey är att trustbildningen skett enligt de regler härom som finns i Jersey, att trustee, vilket här förutsätts, är bosatt i Jersey och (möjligen) att det bolag som trusten äger är bildat i Jersey. All denna anknytning kännetecknas av att den är av mer formell och ’kameral’ natur. Detta understryks ytterligare om trustee enligt ett letter of wishes eller annorledes har underkastats begränsningar i sin reella förvaltning av trusten. När det gäller anknytningen till Sverige kan nämnas att Borelius som bildat trusten är svensk medborgare och att trustens ’egentliga’ egendom utgörs av fast egendom belägen i Sverige. Själva fullgörandet av trustens ändamål, att erbjuda bostadsmöjligheter till denna egendom, sker alltså i Sverige. Det är inte klart vem som är förmånstagare (beneficiärer) enligt trusturkunden, men av allt att döma är Borelius även som settlor själv behörig att utnyttja fastigheten. Sammantaget får detta anses ge vid handen att trusten har starkast anknytning till Sverige och att rättsverkningarna av trustens bildande därför skall bedömas enligt enligt svensk rätt.

En trust/stiftelse bildas genom att egendom benefikt överförs av trustens settlor till trusten. Denna transaktion innebär således enligt svensk rätt att en gåva sker mellan settlor och trusten. Enligt svensk civilrätt uppkommer emellertid en gåva först när densamma har fullbordats. Oftast sker detta genom att gåvan överlämnas (traderas) från givare till gåvotagare. Eftersom emellertid en trust inte utgör någon person, varken fysisk eller juridisk person, kan en gåva till densamma inte fullbordas enligt svensk rätt genom att egendomen traderas till den eller dess trustee/förvaltare. Det finns helt enkelt enligt svensk rätt inte någon gåvotagare. (Sverige har heller inte tillträtt den internationella konvention som finns för ett erkännande av truster. I huvudsak anges i denna konvention att en medlemsstat godkänner trustens trustee, dvs förvaltare som mottagare/gåvotagare av trustegendomen. Vid en ratifikation av Sverige av denna konvention kan således egendom traderas till en trust.)

Enligt lagen om utfästelse av gåva kan emellertid en gåva avseende lös egendom under vissa förhållanden rättsligt fullbordas. Som grundläggande krav gäller emellertid därvid att egendomen överlåts till en bank (för förvaltning) och att givaren efter överlåtelsen inte längre kan disponera egendomen. Eftersom egendomen (aktierna i Full Moon eller aktiekapital för förvärv av falsterbovillan) i förevarande fall överlåtits till en konsultbyrå i Jersey som trustee och att egendomen, dvs fastigheten i Falsterbo, kan disponeras av Borelius själv kan fullbordandet av gåvan från henne till trusten inte heller anses fullbordad enligt gåvoutfästelselagen. (Observera, som ovan påpekats, att gåvoutfästelselagen bara kan tillämpas bara på lös men inte fast egendom. Detta problem kan dock kringås genom att på det vis som kan ha förekommit i det här aktuella fallet ’sätta fastigheten på bolag’ och därefter överlåta aktierna till gåvotagaren.)

Någon gåva i rättslig bemärkelse har således inte uppkommit genom bildandet av trusten. Denna skall därför för svenskt rättsligt vidkommande anses vara en nullitet. Detta innebär att egendomen skall fortsätta att anses ägd av Borelius och att beskattningen skall ske i enlighet härmed. De skatterättsliga effekter som därmed uppkommer i denna situation är exakt desamma som ovan angivits där utgångspunkten varit att Borelius är direkt ägare av aktierna i Full Moon Investment Ltd. (och trustens eventuellt övriga egendom.) (Detta leder naturligtvis också till att någon svensk gåvobeskattning inte kommer ifråga och att följaktligen trustee, Clive Barton, skulle ha förutsättningar att återkräva den svenska gåvoskatt han eventuellt har betalt.)
 
Även om enligt vad ovan redovisats någon fullbordan av gåva inte torde kunna anses ha förekommit i gåvolagens mening genom den trustbildning Borelius har genomfört föreligger emellertid ett par förhandsbesked enligt vilka skatterättsnämnden för bedömning av de inkomst- och förmögenhetsskatterättsliga verkningarna trots allt har ’godtagit’ en utländsk trustbildning. Det bör påpekas att skatterättsnämnden i dessa sammanhang aldrig uttalat sig om frågan huruvida en gåva fullbordats civilrättsligt i anledning av trustbildningen trots att även i dessa fall omständigheterna i stor utsträckning hade anknytning till Sverige. Det skall också  konstateras att regeringsrätten aldrig tagit ställning till en utländsk trustbildning på ett sådant sätt att man kan vara säker på att skatterättsnämndens slutledningar har accepterats.

Förutsättningen för skatterättsnämndens ’skattemässiga godtagande’ av trusten har dock varit upprätthållandet av kravet att egendomen överlåtits på ett sådant oåterkalleligt sätt att den på ett betryggande sätt har ”avskiljts” från settlor. Även enligt anglosachisk rätt krävs regelmässigt ett totalt avskiljande av trustegendomen från settlors disposition för att trusten skall anses ”irrevocable”. Annars anses trustegendomen regelmässigt fortsätta att behandlas som settlors egen egendom.

I de fall skatterättsnämnden ur skattesynpunkt ’godkännt’en utländsk trust har den konstaterat att en utbetalning från trusten till dess beneficiärer skall, om dessa har hemvist i Sverige, inkomstbeskattas för vad som utbetalas. Beskattningen skall ske i inkomstslaget tjänst.

Om man skulle acceptera att trustegendomen avskiljts på ett betryggande sätt skall Borelius således såsom bosatt i Sverige och därmed oinskränkt skattskyldig beskattas som förmånstagare i trusten för sin dispositionsrätt till falsterbovillan. Denna beskattning skall som ovan angivits ske i inkomstslaget tjänst.
 
Med hänsyn till att hon emellertid anses ha hemvist i England enligt avtalet måste man därutöver avgöra också i detta fall huruvida Sverige bibehåller denna beskattningsrätt även enligt avtalet. Därvid måste också här klargöras vad för slags inkomst Borelius’ uppburit från trusten.
 
Denna fråga är faktiskt direkt reglerad i avtalet med Storbritannien. Nämligen i artikel 21  som behandlar ”annan inkomst” (som inte uttryckligen nämnts i avtalets föregående artiklar). Denna artikel ger den uteslutande beskattningsrätten till hemviststaten dvs England i detta fall. Emellertid finns i artikeln ett särskilt undantag för ”utbetalning från stiftelse (”trust”)”. Detta får alltså anses medföra att en utbetalning från en trust eller ett åtnjutande av en förmån av ekonomiskt värde som tillhandahålles av trusten skall regleras enligt artikel 21. (Eftersom förmånen avser en svensk fastighet enligt artikel 6 i avtalet skulle man alternativt även kunna göra gällande  att Sverige har primär beskattningsrätt enligt denna artikel.)

 Enligt den svenska propositionen till avtalet sägs angående tillämpningen av artikel 21 att eventuell dubbelbeskattning av sådan inkomst får lösas direkt av avräkningsbestämmelserna i art. 22 vilket alltså innebär att båda staterna får beskatta. Sverige är således som icke-hemviststat oförhindrat att beskatta bostadsförmånen även enligt avtalet med Storbritannien. Om Borelius beskattas även i England skall avräkning medges där för den svenska skatten.

Förmögenhetsbeskattning av trustegendom.

Om trusten inte ’erkänns’ pga att egendomsöverlåtelsen inte fullbordats enligt svensk gåvolag skall Borelius, som ovan konstaterats, förmögenhetsbeskattas på sätt ovan angivits som om hon själv ägt egendomen. Om man emellertid accepterar skatterättsnämndens skattemässiga ’erkännande’ av trustbildningen uppkommer frågan i vad mån Borelius såsom berättigad att åtnjuta avkastning av trustegendomen i form av sin dispositionsrätt till falsterbovillan kan förmögenhetsbeskattas för trustens egendom på det sätt en förmånstagare i en svensk stiftelse kan beskattas för dess förmögenhet. Ett visst besked kan man få härom av att skatterättsnämnden vid ett tillfälle haft att ta ställning härtill. Innebörden härav är att det beror på hur trustavtalet ser ut. Om trusten är en s k discretionary trust, vilket var fallet i det aktuella förhandsbeskedet, där avkastningen till dess beneficiärer inte är bestämd på förhand ansåg skatterättsnämnden att någon förmögenhetsbeskattning inte kan ’läggas ut’ på beneficiärerna. Om däremot fråga är om en s k fixed trust där avkastningen till beneficiärerna är bestämd på förhand torde e contrario förmögenhetsbeskattning i Sverige, om dessa är bosatta där, kunna komma ifråga. Som tidigare påpekats omfattar inte avtalet med Storbritannien den svenska förmögenhetsskatten. Någon avtalsbestämmelse som förhindrar Sverige att tillvarata sin förmögenhetsbeskattningsrätt finns således inte heller i detta fall.

Reavinstbeskattning av trustegendom

Om återigen trusten inte ’erkänns’ enligt svensk rätt skall beskattning ske i Sverige på sätt ovan angivits som om Borelius själv ägt egendomen. Om trusten dock skattemässigt accepteras enligt skatterättsnämndens synsätt och Full Moon Investment Ltd. säljer falsterbovillan har Sverige beskattningsrätt enligt både intern rätt och skatteavtalet. Om i stället trusten säljer aktierna i bolaget har dock Sverige ingen beskattningsrätt.

Avslutning

Sammanfattningsvis kan konstateras, och det kan ju verka litet ironiskt med hänsyn till den enorma uppståndelse som frågan väckt, att Borelius om hon själv äger aktierna i Full Moon Investment Ltd. skall, med undantag för den reavinstbeskattning som sker vid en eventuell avyttring av aktierna i Full Moon Investment Ltd., beskattas för sin falsterbovilla på exakt det sätt som skulle ha ägt rum om hon ägt fastigheten genom ett svenskt bolag. Om aktierna i bolaget, såsom här antagits, ägs av en utländsk trust, förändras inte hennes beskattningssituation  eftersom trustbildningen antas inte bli ’erkänd’ av svensk rätt. Om man dock, såsom skatterättsnämnden i vissa fall har gjort, skattemässigt ’accepterar’ trustbildningen sker en beskattning av henne i Sverige i allt väsentligt på det sätt som skulle ha förekommit om egendomen ägts av en svensk stiftelse. Ur skattesynpunkt har hon således i stort sett varken vunnit eller förlorat något på att ’äga’ fastigheten på det sätt som antas ha skett i den utredning som här lämnats.

Det är viktigt att påpeka att ett ägande av en fastighet, även om det skett genom ett utländskt bolag i ett skatteparadis, är helt lagligt på samma sätt som det också är att bilda en utländsk trust för ändamålet. Det skiljer sig i denna bemärkelse inte från att äga en fastighet genom ett svenskt bolag eller genom att bilda en svensk stiftelse. Viktigt är naturligtvis därvid att de faktiska förhållandena omkring ägandet dock redovisats på ett korrekt sätt för skattemyndigheterna i Sverige. Den misstänksamhet och offentliga kritik som Borelius fått utstå är således berättigad endast om hon inte uppfyllt dessa krav på ett tillfredsställande sätt.
 
De frågor som omger utnyttjande av utländska lågskattejurisdiktioner och sådana för många märkliga instrument som utländska truster och de skattemässiga konsekvenser som följer härav är på grund av avsaknaden av lagstiftning och avgöranden i prejudicerande instanser i många avseenden oklara. Det är därför viktigt att både lagstiftareoch skattedomstolar medverkar till att skingra de många oklarheter som föreligger. Kanske kan Maria Borelius’ (internationella) skatteaffärer komma att kasta en del ljus på dessa problem.

[email protected]